În practica fiscală a ultimilor ani, am constatat o atitudine de forță - și nu una de parteneriat corect, principial și echitabil - a organelor fiscale în raport de contribuabili, în special pe parcursul derulării inspecțiilor fiscale. Nu vrem să generalizăm, dar nici nu putem nega o tendință comportamentală destul de frecventă. Nu de puține ori, drepturile legale și legitime ale contribuabililor de exercitare a deductibilităților fiscale s-au transformat, practic, mai mult într-o obligație a acestora de a-și proba bunele practici și demersuri în materie fiscală, inclusiv raportat la comportamentul fiscal al unor terți furnizori, în special în materie de TVA.
Celebra frază „dacă nu vă convine, contestați” este preferată de prea mulți inspectori fiscali, în locul unei discuții aplicate și argumentate, astfel încât discuția finală cu un contribuabil are, de multe ori, mai mult un aspect formal și valențe procedurale teoretice, decât conotații practice.
Toate acestea au fost posibile la adăpostul unui scop nobil în sine – respectiv, necesitatea combaterii evaziunii fiscale – și care nu poate fi negat de nimeni. Doar că această evaziune fiscală trebuie individualizată și probată, nu rostogolită ca un slogan, menit să justifice derularea unor acțiuni discreționare și abuzive ale organelor fiscale, de multe ori argumentate pe baza unor aprecieri subiective și mai puțin pe administrarea obiectivă și echidistantă a mijloacelor de probă, așa cum acestea sunt reglementate de codul de procedură fiscală.
Este adevărat că acest fapt a fost favorizat inclusiv de „marja de interpretabilitate” a legislației fiscale, la rândul ei potențată de anumite inadvertențe, insuficiențe sau lacune legislative, atât la nivelul legislației fiscale în sine, cât și al procedurii fiscale efective. Tocmai de aceea apreciem că sunt necesare unele modificări și completări ale actualului cadru normativ, fără a uita că devierea de la principiile directivelor europene în materie de fiscalitate este sancționată de către Curtea europeană de justiție. Legiuitorul trebuie sa facă pași rapizi inclusiv prin asimilarea acestora în cuprinsul referențialului normativ în materie fiscală, deoarece contribuabili nu pot fi supuși să suporte consecințele unei legislații eronate și neconforme cu doctrina și practica europeană din domeniu.
Fără a avea pretenția că deținem noi adevărul absolut, în cele ce urmează am făcut o listă a unor modificări apreciem noi de bun simț care se impun a fi aduse legislației fiscale:
1. transpunerea în legislația fiscală a deciziei Curții europene în cazul C-101 / 2016 - Paper Consult S.R.L., prin abrogarea prevederii normative ce anulează dreptul de deducere al TVA în cazul unui cumpărător care revinde bunuri și colectează TVA, atunci când furnizorul bunurilor respective este o persoană declarată inactiv din punct de vedere fiscal. În caz contrar, pe fond, se încalcă practic principiul neutralității TVA, atâta timp cât furnizorul declarat inactiv are obligația să colecteze TVA la vânzare, dacă cumpărătorul înregistrat în scopuri de TVA nu are dreptul să deducă acel TVA, mai ales atâta timp cât și acesta va vinde, la rândul lui, bunurile și va colecta TVA. În opinia noastră, în forma actuală a textului de lege, legiuitorul a decis să încaseze TVA de două ori: o dată de la furnizorul inactiv și a doua oară de la cumpărătorul la care s-a anulat dreptul de deducere, situație contrată principiului neutralității reglementat de directiva TVA și sancționată ca atare de Curtea europeană de justiție.
2. transpunerea în legislația fiscală a unei alte decizii a Curții europene de justiție decizie în cazul C-69 / 2017, publicată chiar în luna octombrie a anului curent, privind cazul Gamesa Wind SRL. Speța este tot în materia anulării dreptului de deducere al TVA, în sensul că i se anulează contribuabilului dreptul de deducere al TVA de la achiziții, atunci când a avut codul de TVA anulat de către autoritatea fiscală pentru nedepunerea de deconturi de TVA. Potrivit legislației românești nu puteai să deduci TVA de la achizițiile efectuate în perioada când ai avut codul de TVA anulat, chiar dacă ulterior ți-ai reluat activitatea și revinzi bunurile cu colectare de TVA. Desigur, aici trebuie să fim la obiect și să recunoaștem că legislația de la momentul actual nu dă dreptul la deducerea TVA la momentul achiziției dacă codul de TVA al cumpărătorului a fost anulat, însă deducerea se reportează până la reînregistrarea în scopuri de TVA. Chiar dacă pare o punere în acord cu doctrina și practica europeană, acest lucru nu este pe deplin conform cu directiva, întrucât - în ipoteza în care persoana impozabilă în cauză nu mai solicită ulterior reînregistrarea în scopuri de TVA - are obligația să colecteze TVA pentru toate vânzările taxabile din această perioadă, fără sa aibă însă în contrapartidă și dreptul la deducerea TVA de la achiziții aferente.
3. dacă tot se majorează salariul minim pe economie și se plătește diferențiat, ar fi absolut util ca legiuitorul să coreleze aceste modificări cu prevederile din Codul fiscal, aferente reglementărilor privind asigurările de sănătate pentru veniturile extrasalariale. Este publică decizia Guvernului de a majora salariul minim, la suma de 2.080 lei pentru persoanele ce nu au studii superioare și au o vechime în câmpul muncii mai mică de 15 ani, respectiv la suma de 2.350 lei pentru persoanele ce au absolvit studii superioare sau au în câmpul muncii o vechime mai mare de 15 ani. În același timp pentru persoanele ce înregistrează venituri extrasalariale și care sunt mai mari de un plafon reprezentând 12 luni x salariul minim brut pe economie, se datorează contribuție la sănătate pentru acestea. Este obligatoriu ca, odată cu adoptarea acestor salarii minime diferențiate, să se stabilească care dintre cele două salarii se au în vedere pentru contribuția la sănătate.
4. limitarea redundanțelor dintre regulile fiscale şi normele contabile, prin punerea în acord a amortismentului fiscal cu cel economic, fapt care ar putea fi realizat prin trei direcţii de acţiune:
- creşterea permisivităţii privind utilizarea metodelor de amortizare, în raport de opțiunile contribuabililor, inclusiv la nivelul regimului de amortizare accelerată;
- reevaluarea duratelor normale de utilizare a mijloacelor fixe, reglementate în prezent prin H.G. nr. 2139 / 2004, cu modificările și completările ulterioare;
- actualizarea prin indexare a plafonului valoric actual (respectiv de 2.500 lei, fără TVA) privind încadrarea în categoria mijloacelor fixe.
5. acordarea posibilităţii de constituire a cheltuielilor cu provizioanele, deductibile fiscal în proporţie de 100 % din valoarea creanţelor neîncasate deţinute asupra clienţilor, fie la momentul intrării acestora în insolvenţă (şi nu în momentul în care este declarată procedura de deschidere a falimentului – ca în prezent), fie la peste 90 de zile faţă de scadenţă (şi nu la peste 270 de zile și în procent de doar 30% – ca în prezent). Justificăm această propunere prin prisma necesității de a plăti impozit pentru un profit efectiv realizat, nu doar facturat.
6. promovarea unei legislaţii fiscale specifică holding-urilor, care să urmărească, în special, posibilitatea acordată contribuabililor de a-şi consolida profiturile / pierderile la nivelul unui grup fiscal, după o formă oarecum asemănătoare ca în cazul unui „grup de TVA”. Practic, se consolidează doar la nivelul reprezentantului grupului modul de calcul, declarare şi plată a impozitului pe profit pentru întregul grup, iar eventualele profituri sau pierderi fiscale ale fiecărei societăţi în parte se compensează la nivelul de ansamblu al grupului, prin cumularea datelor aferente în cauză.
De asemenea, referitor la „transferul de active” (sau de afacere, în unele accepţiuni), reglementat în prezent de codul fiscal, ar trebui aduse clarificări și precizări suplimentare, în special în raport de criteriile privind încadrarea unei operaţiuni ca şi transfer global, al unui tot unitar (în loc de livrare individuală de bunuri), pentru a se diminua riscul potențial al unei retratări fiscale, care ar putea fi aplicată de organele fiscale în cazul acestor tipuri de operaţiuni.
7. introducerea – în cuprinsul viitoarelor norme metodologice ce urmează a fi date în aplicarea legislației fiscale – a unor criterii clare, explicite, obiective și raționale în sensul calificării fiscale a unor tranzacții / activități ca fiind artificiale, fără conținut / scop economic sau supuse unor practici abuzive. De menționat că aici avem în vedere conotația strict fiscală, deoarece – sub aspect penal - noțiunea de tranzacție artificială se regăsește definită conceptual în cuprinsul art.2 din Legea nr.241 / 20015, cu modificările și completările ulterioare, privind combaterea evaziunii fiscale.
Totul, evident, în urma unei dezbateri publice în adevăratul sens al cuvântului și nu doar de formă, pentru a putea astfel identifica un set coerent de astfel de criterii și aspectele tehnice cele mai în măsură să diminueze actualele volatilități și asimetrii normative. Dintre aceste eventuale criterii, care ar putea fi utile în vedere calificării fiscale unei tranzacții ca fiind artificiale (indiferent că o denumim așa sau fără substanță / conținut economic), în opinia noastră le-am preciza – având în vedere inclusiv practica altor țări în domeniu – pe următoarele:
- tranzacția sau seria de tranzacții conduce la obținerea de avantaje fiscale semnificative, fără însă ca acest lucru să se reflecte și în riscurile comerciale asumate de contribuabil sau în fluxurile sale de numerar;
- tranzacțiile încheiate sunt circulare ca natură și poate fi probată o legătură de cauzalitate directă între comportamentul fiscal disimulat al furnizorului și comportamentul fiscal disimulat al clientului;
- scopul economic este nesemnificativ / de neglijat în raport de cel fiscal, indiferent de orice alte intenții subiective ale părților, care pot ține de natura unui comportament economic real, și având în vedere analiza corelativă a tuturor circumstanțelor economice incidente în cauză.
Stabilirea acestor criterii, la care am făcut referire anterior, se impune cu atât mai mult cu cât legislația fiscală actuală nu reglementează, nici măcar tangențial sau indirect, noțiunea pozitivă a conținutului / scopului economic al unei tranzacții.
Nu avem pretenția că cele expuse au un caracter exhaustiv sau perfect; dimpotrivă, propunerile noastre le apreciem perfectibile și supuse completărilor, prin aportul celor interesați și implicați în acest sector de activitate – practicieni în domeniul fiscal, antreprenori, organe fiscale etc.
În absența însă a introducerii și transpunerii în legislația fiscală a acestor minime modificări, credem că relațiile dintre fisc și contribuabili se vor antagoniza în continuare, alimentate de frustrările de a se plasa pe o poziție de inferioritate a uneia sau alteia dintre părțile direct implicate.
0
2
